Р Е Ш Е Н И Е

 

       Номер   1717              20.09.2013г.                 град Бургас

 

 

Административен съд – гр.Бургас, първи състав, на двадесет и шести юни две хиляди и тринадесета година в публично заседание в състав:

 

Председател: Таня Евтимова

 

и секретар К.Л. разгледа докладваното от съдия Евтимова административно дело номер 605 по описа за 2013 година и за да се произнесе взе предвид следното:

 

            Производството е по реда на чл.156 от ДОПК.

Образувано е по жалба на В.К.Д. *** против ревизионен акт № 021201286/30.11.2012г., издаден от инспектор по приходите в ТД на НАП – гр.Бургас, потвърден с решение № 63/19.02.2013г., произнесено от директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр.Бургас. Иска се от съда да отмени оспорвания акт. В съдебно заседание жалбоподателката се представлява от адвокат П.Т., която поддържа заявената претенция, ангажира доказателства, претендира разноски.

Ответната страна – директорът на Дирекция “ОДОП” оспорва жалбата и настоява за отхвърлянето й. Не представя допълнителни доказателства, извън приложените към административната преписка.

            След като прецени твърденията на страните и събрания по делото доказателствен материал, Бургаският административен съд намира за установено от фактическа и правна страна следното:

            Жалбата е подадена в преклузивния 14-дневен срок по чл.156 от ДОПК от надлежна страна, в съответствие с изискванията за форма и реквизити и след проведено оспорване по административен ред, което е абсолютна предпоставка за развитие на съдебното производство. Поради това се явява процесуално допустима.

            Разгледана по същество е частично основателна.

Със заповед за възлагане на ревизия № 1201286/30.07.2012г., издадена от главен инспектор по приходите в ТД на НАП – гр.Бургас е възложена ревизия на В.Д., която да обхване задълженията й по чл.35 от ЗОДФЛ (отм.) за периода от 01.01.2005г. до 31.12.2005г. и по чл.48 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2007г. до 31.12.2007г. Актът по чл.112 от ДОПК е произнесен от компетентен орган в обема на правомощията му, делегирани със заповед № РД-7/03.01.2012г., издадена от овластения по чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК териториален директор на ТД на НАП – гр.Бургас. Издаден е след отменително решение № 265/24.07.2012г. на директора на Дирекция „ОДОП” и е връчен на лице с надлежно учредена представителна власт. Резултатите от ревизията са обективирани в доклад по чл.117 от ДОПК № 1201286/31.10.2012г., с който е направено предложение за установяване на следните задължения: данък върху доходите по ЗОДФЛ (отм.) за 2005г. в размер на 4 288,39 лева, представляващ разликата между начисления от ревизията данък в размер на 4 653,19 лева и платения от лицето данък в размер на 364,80 лева и лихва за просрочие –3 414,49 лева; данък върху доходите по ЗДДФЛ за 2007г. в размер на 3 648,03 лева и лихва за просрочие – 1 908,03 лева. С последващ ревизионен акт № 021201286/30.11.2012г., издаден от орган по приходите, оправомощен със заповед № К 1201286/31.10.2012г. на жалбоподателката са вменени описаните задължения, но намалени със сумата от 1000 лева, която е внесена от нея за погасяване на задължението й по РА № 021200108/03.05.2012г. В резултат на тази редукция, начислените с ревизионния акт данъци, са както следва: данък върху доходите по ЗОДФЛ (отм.) за 2005г. в размер на 3 288,39 лева и лихва за просрочие– 3 408,75 лева; данък върху доходите по ЗДДФЛ за 2007г. в размер на 3 648,03 лева и лихва за просрочие – 1 908,03 лева. Актът е обжалван пред директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, който постановява потвърдително решение за следните задължения: данък върху доходите по ЗОДФЛ (отм.) за 2005г. в размер на 4 288,39 лева и лихва за просрочие – 3 414,49 лева; данък върху доходите по ЗДДФЛ за 2007г. в размер на 3 648,03 лева и лихва за просрочие – 1 908,03 лева. В жалбата, с която е поставено началото на настоящото съдебно производство, Д. оспорва начина, по който е определен кредитния остатък за 2005г. и 2007г. Твърди, че актът е необоснован и незаконосъобразен, а облагателният режим по чл.122 от ДОПК е приложен неправилно. Развива подробни съображения за липсата на „укрити доходи” и оспорва фактическите констатации на приходната администрация, касателно началното салдо към 01.01.2005г. Позовава се на получен от семейството „заемен ресурс” в размер на 40 000 лева и на възстановена сума по заемно правоотношение – съпружеска имуществена общност в размер на 20 000 лева. Въз основа на тези факти изгражда защитната си теза за съответствие между приходната и разходната част на паричния поток.

При извършената служебна проверка за законосъобразност и обоснованост на обжалвания ревизионен акт, настоящият съдебен състав констатира, че същият е произнесен от компетентен орган, в съответната форма, при спазване на административнопроизводствените правила за неговото издаване, но в противоречие с материалноправните норми, касателно размера на задълженията за 2005г. и начисляването за 2007г. Този извод се налага по следните съображения:

От фактическа страна по делото е установено, че в периода от 2005г. до 2010г. семейството на жалбоподателката е тричленно. В хода на ревизията е извършен финансов анализ на доходите, получени от оспорващата и на направените от нея разходи. Изследвани са банковите сметки на семейството и имущественото му състояние; доходите на Д. от трудови и други правоотношения; получените и предоставени заемни средства; документално обоснованите разходи и разходите за издръжка на семейството. Въз основа на резултатите от тези процесуални действия е формиран извод за несъответствие между приходната и разходната част на паричния поток за 2005г. и 2007г. Това обстоятелство е квалифицирано от ревизиращия орган като „укрити приходи” по смисъла на чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК и е извършено облагане в хипотезата на особен случай.

Съгласно разпоредбата на чл.122, ал.2 от ДОПК приложимостта на облагателния режим при особени случаи е допустима при наличие на някое от обстоятелствата, изчерпателно посочени в алинея първа. Органът по приходите може да приложи размера на данъка, установен от съответния материален закон към определена по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК основа, когато: 1. до започването на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация; 2. налице са данни за укрити приходи или доходи; 3. когато в счетоводството са използвани неистински или с невярно съдържание документи; 4. липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или вгоденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред; 5. документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване; 6. данните и сведенията, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, не могат да бъдат получени, тъй като ревизираното лице не е намерено на адреса за кореспонденция по чл. 28; 7. декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. В настоящия случай като основание за извършване на ревизията по реда на чл.122 от ДОПК се сочи наличието на данни за укрити доходи. Правнозначимото обстоятелство е обосновано от органа по приходите с наличието на кредитен остатък за 2005г. и 2007г. Дефицитът на паричните средства е установен надлежно чрез движението на паричния поток, поради което изводът на ревизиращия орган за приложение на чл.122 от ДОПК е правилен и съответен на събраните в административното производство доказателства.

            Не се спори между страните в процеса, че през 2005г. Д. е получила приходи в общ размер на 17 517,54 лева, от които: изтеглени в брой суми от сметката на съпруга й чрез АТМ в Банка ДСК - 3 930 лева; нетни доходи от трудово правоотношение в размер на 1 036,48 лева и изтеглени средства по усвояване на кредит в Банка ДСК в размер на 12 230 лева. Извършените от жалбоподателката разходи през 2005г. са на стойност 49 077,43 лева, от които: месечни вноски за погасяване на кредит по сметка на съпруга й в Банка ДСК в размер на 1 432 лева; разходи за издръжка на домакинството в размер на 4 995,96 лева; такси за обслужване на кредит в Банка ДСК в размер на 66 лева; разходи за придобиване на недвижим имот по нотариален акт № 185/03.05.2005г. - 32 000 лева; месечни вноски по договор за кредит в Банка ДСК - 1 200 лева; вноски по лична сметка - 68 лева и погасяване на задължение по банков кредит в размер на 9 315,47 лева. След рекапитулация на приходната и разходната част на паричния поток, ревизията определя финансов недостиг на средствата към 31.12.2005г. в размер на 43 276,57 лева, който е получен чрез кумулиране на отрицателните салда към определени дати през годината – 86,36 лева към 28.02.2005г., - 36,21 лева към 31.03.2005г., - 336,21 лева към 27.04.2005г., - 32 000 лева към 30.05.2005г., - 1 200 лева към 03.05.2005г., - 370,66 лева към 30.06.2005г., - 31,00 лева към 01.07.2005г., - 315,33 лева към 31.07.2006г. и - 8 900,80 лева към 09.09.2005г. От сбора на тези суми е извадена сумата от 321,06 лева - начално салдо за 2005г. При тези фактически данни, спорните въпроси по делото са два: 1. Правилно ли е определен кредитният остатък на жалбоподателката към 31.12.2005г. и 2. Правилно ли е определено в паричния поток началното салдо към 01.01.2005г. На тези въпроси следва да се отговори отрицателно в първата хипотеза и положително във втората.

            Съгласно разпоредбите на чл.14 и чл.13 от ЗОДФЛ (отм.) облагаем е общият годишен доход, който е сбор от всички парични и непарични доходи, получени от физическото лице през данъчната година. Според чл.15 от ЗОДФЛ (отм.) данъчната основа е облагаемият доход за съответната данъчна година, намален с разходите за дейността и предвидените в закона вноски и облекчения. Анализът на цитираните правни норми обосновава извод, че облагането на физическите лица се извършва годишно като релевантната за облагането дата е 31.12.2005г. От табличната част на ревизионния доклад е видно, че отрицателното салдо на паричния поток към тази дата е 31 559,89 лева, а не 43 276,57 лева. За неутрализиране на отрицателния остатък към 31.12.2005г., по делото са представени договор за паричен заем от 14.10.2002г. на стойност 40 000 лева между Х.Н. Д. и М. Ж. Д. – заемодатели и Г. Д.Д.– заемополучател; разписка от 14.10.2002г. за получаване на сумата, запис на заповед за същата сума, разписка за връщане на заема и споразумение от 14.10.2009г. за прекратяване на договора. От съдържанието на тези документи се установява, че към посочената в договора дата между страните е възникнало облигационно правоотношение с правно основание чл.240 от ЗЗД, но не може да се направи ползващия жалбоподателя извод, че сумата по договора е действително предадена на съпруга на Д.. Договорът за заем по своята правна същност е реален и поражда действие от момента на предаване на вещта. В конкретния случай представената пред ревизията разписка за получаване на сумата от 14.10.2002г. изхожда от съпруга на жалбоподателката и представлява едностранно волеизявление, в което са инкорпорирани изгодни за нея юридически факти. Разписката е оспорена от приходната администрация, но по делото не са ангажирани доказателства, които да установят нейната автентичност и вярност. Поради това, не може да се приеме, че в патримониума на Д. е настъпило твърдяното имущественото разместване.

По делото не е установен и вторият релевантен за спорното правоотношение юридически факт, а именно – произходът и притежанието на тези средства от заемодателите Д.. От съдържанието на приложения в преписката нотариален акт № 126/08.11.2000г. е видно, че Х.Н. Д. и М. Ж. Д. са извършили продажба на магазинно помещение на стойност 25 000 лева, получена в брой. Едновременно с това, през процесния период  Д. са придобили право на собственост върху поземлен имот в Промишлената зона на гр.Бургас на стойност 11 140 лева (нотариален акт № 157/2000г.) и върху складово помещение в гр.Бургас на стойност 4 822,30 лева. При тези фактически данни, не може да има съмнение, че е налице очевиден недостиг на средства до сумата от 40 000 лева, поради което не е било възможно формирането на дебитен остатък в полза на жалбоподателката от 20 000 лева. При това положение, основата за облагане на Д. за 2005г. ще бъде половината от разходното превишение в паричния поток – 15 779,95 (31 559,89 лева / 2). Изчислен по алгоритъма на чл.35 от ЗОДФЛ (отм.), вр. с чл.122 от ДОПК, данъкът върху доходите възлиза на 3 247,18 лева, от които трябва да се приспаднат внесените по ГДД № 020Б8963/06.04.2006г. - 364,80 лева. С оглед на това, задължението на Д. за 2005г. се равнява на 2 882,39 лева, от които при изпълнението им трябва да се приспадне сумата от 1000 лева, която е внесена за погасяване на задълженията по преждеиздадения РА № 021200108/ 03.05.2012г. За прецизност на мотивите е необходимо да добави, че макар и предложена за установяване с доклада, процесната сума от 1 000 лева е основателно изключена от рекапитулацията в акта и неправилно добавена в потвърждаващато го решение.

Предвид гореизложеното и при направеното уточнение, жалбата на Д. се явява частично основателна, а ревизионния акт за разликата над 1 882,39 лева (2 882,39 лева – 1000 лева) е незаконосъобразен и следва да се отмени.

От фактическа страна по делото е установено още, че през 2007г. Д. е получила приходи в общ размер на 115 624,37 лева, от които: изтеглени от АТМ суми в брой от личната сметка на съпруга Д. в Банка ДСК - 9 110 лева; нетни доходи от правоотношение на съпруга Д. с „Мелинвест и партньори” ООД в размер на 2 078,31 лева; изтеглени в брой средства по усвояване на кредити в размер на 77 137,01 лева; получени суми от продажба на апартамент в размер на 10 795 лева и от срочен влог в размер на 8 410,68 лева. Извършените от жалбоподателката разходи през 2007г. са на стойност 70 490,16 лева, от които: месечни вноски по сметка на съпруга Д. в Банка ДСК в размер на 1 432 лева, разходи за издръжка на домакинството в размер на 4 995,96 лева, обслужващи такси по заем в Банка ДСК в размер на 66 лева; разходи по договор за покупка на недвижим имот, обективиран в нотариален акт № 185/03.05.2005г. в размер на 32 000 лева; месечна вноска по договор за кредит в Банка ДСК в размер на 1 200 лева; вноска по лична сметка в размер на 68 лева и погасяване на задължение по банков кредит в размер на 9 315,47 лева. При начално салдо от 4 993,37 лева, разликата между приходната и разходната част на паричния поток е определена от ревизията като отрицателна величина в размер на 36 100,21 лева, от които относими към жалбоподателката са 18 050,11 лева. В конкретния случай, кредитното салдо е в този размер, но към 27.04.2007г., а не към 31.12.2007г. Към релевантния за облагането момент – 31.12.2007г. не съществува финансов недостиг. Тъкмо обратното. Разликата между приходите и разходите на жалбоподателката, онагледени в нарочна таблица (стр.111 от делото) сочат на дебитен остатък в размер на 45 134,21 лева, които не подлежат на облагане по механизма, възприет от ревизиращия орган. В този смисъл, възражението на оспорващата за неправилно формиране на „паричния недостиг” по дати е основателно. Според правилото на чл.12, ал.1 от ЗДДФЛ облагаеми са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година с изключение на доходите, които са необлагаеми. Съгласно чл.15, чл.16 и чл.17 от ЗДДФЛ данъчната година е календарната година, а облагаемият доход и данъчната основа се определят за всеки източник на доход поотделно. Общата годишна данъчна основа е сумата от годишните данъчни основи по чл.25, чл.30, чл.32, чл.34 и чл.36, намалена с предвидените в този закон данъчни облекчения. Анализът на цитираните норми сочи на недвусмисления извод, че от значение за прякото облагане на жалбоподателката е салдото на паричния поток към 31.12.2007г., а не определеният с натрупване финансов недостиг към конкретни дати през годината. По тези съображения, ревизионният акт в тази част се явява незаконосъобразен и трябва да се отмени.

За пълнота на мотивите настоящият съдебен състав намира за необходимо да обсъди възражението на Д. за постъпването в патримониума й на сумата от 10 000 лева, представляваща половината от възстановения на съпруга й заем по договор от 2004г. с „Мелаинвест и партньори” ООД. От приложеното в преписката писмено обяснение от „Мелаинвест и партньори” ООД се установява, че Г. Д. е предоставил сумата от 20 000 лева по силата на договор за заем от 21.12.2004г., за което е съставен приходен касов ордер. Посочено е още, че сумата е върната на заемодателя на 21.12.2007г. срещу разходен касов ордер. В обясненията си главният счетоводител твърди, че заемната сума е отразена в счетоводството на търговското дружество и е посочена в баланса за 2004г., в „перото” задължения по търговски заеми, но поради унищожаване на сървъра и софтуерния продукт, това обстоятелство не може да се удостовери. В подкрепа на писмените обяснения е представен договор за заем от 21.12.2004г., разходен касов ордер № 30/21.12.2007г.; приходен касов ордер от 21.12.2004г.; баланс на „Мелаинвест и партньори” ООД към 31.12.2004г. и отчет за приходите и разходите към същата дата и извлечение от сметка 501 „Каса в левове” за периода от 31.12.2006г. до 30.12.2007г. От съдържанието на тези документи се установява възникването на облигационно правоотношение между съпруга на жалбоподателката Д. и „Мелинвест и партньори” ООД, но не се установява реалното предаване на сумата, което е релевантното за спора обстоятелство. По дефиниция приходният касов ордер представлява документирано нареждане на главния счетоводител до касиера на предприятието да приеме парични средства с конкретизиране на данни за лицето, сумата и целта. Приходният касов ордер се регистрира в специална книга, а квитанцията към него се попълва от касиера и се предава на лицето – вносител на сумата. Именно квитанцията с попълнение всички реквизити и печат има доказателствена сила за внесените парични средства. В настоящия случай приходният касов ордер не носи подписа на главния счетоводител и касиера, а съдържа подпис само на вносителя, поради което не удостоверява предаването на заемната сума в касата на дружеството. Отделно от това, по делото не е приложена квитанцията към ордера, която по презумпция следва да се съхранява от заемодателя. Към тези факти следва да се добави и обстоятелството, че в баланса на дружеството - заемател към 31.12.2004г. липсва отразяване на задължения по търговски заеми в раздел Б „Дългосрочни пасиви”, където би следвало да се посочи сумата по процесния договор. По делото е представено извлечение от сметка 501 за периода от 31.12.2006г. до 30.12.2007г. без данни за дебитиране на кореспондиращата счетоводна сметка, по която се отчитат дългосрочните заеми. С оглед на това, настоящият съдебен състав намира, че не е доказано постъпването на процесната сума в патримониума на Д. и не съществува основание да се коригира дебитното салдо на Д. с половината от нея към 31.12.2007г. При това положение, обсъждането на съдебно-счетоводната експертиза се явява безпредметно, тъй като същата проследява паричния поток на жалбоподателката при основателност на възражението за предоставени заемни средства през 2005г. и възстановяване сумата от 20 000 лева през 2007г.

Предвид гореизложеното, жалбата на Д. в тази част е основателна и следва да се уважи с последващата от това отмяна на задълженията в ревизионния акт за 2007г.

По делото е направено искане за присъждане на съдебно-деловодните разноски от двете страни в процеса. След като се съобрази с разпоредбата на чл.161 от ДОПК и с изхода на спора пред настоящата инстанция, съдът намира, че трябва да присъди в полза на жалбоподателя съдебно-деловодни разноски в размер на 1334,51 лева, а в полза на решаващия орган - юрисконсултстко възнаграждение в размер на 252,94 лева.

 

Мотивиран от гореизложеното, Административен съд – гр.Бургас, първи състав

 

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ ревизионен акт № 021201286/30.11.2012г., издаден от инспектор по приходите в ТД на НАП – гр.Бургас, потвърден с решение № 63/19.02.2013г., произнесено от директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр.Бургас в частта, в която на В.К.Д. *** са определени задължения по чл.35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005г. в размер над 1 882, 39 лева, ведно с начислената върху тях лихва за просрочие и в частта, в която са определени задължения по чл.48 от ЗДДФЛ за 2007г. в размер на 3 648,03 лева и лихва за просрочие – 1 908,03 лева.

ОТХВЪРЛЯ жалбата на В.К.Д. *** против ревизионен акт № 021201286/30.11.2012г., издаден от инспектор по приходите в ТД на НАП – гр.Бургас, потвърден с решение № 63/19.02.2013г., произнесено от директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр.Бургас в останалата част.

ОСЪЖДА Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” да заплати на В.К.Д. *** съдебно-делеводни разноски в размер на 1 334,51 лева.

ОСЪЖДА В.К.Д. *** да заплати на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” юрисконсултско възнаграждение в размер на 252,94 лева.

Решението подлежи на касационно обжалване в 14-дневен срок от съобщаването му на страните пред Върховен административен съд.

 

 

 

СЪДИЯ:……………………….