Р Е Ш Е Н И Е

гр.Бургас, №1706 / 18.09.2013г.

 

                                                                                                                                                                              

В   ИМЕТО   НА   НАРОДА

 

 

 

 

            АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД гр.Бургас, в съдебно заседание на осемнадесети юни, през две хиляди и тринадесета година, в състав:

      СЪДИЯ:

   ЛИЛИЯ АЛЕКСАНДРОВА

 

при секретар

М.В.

изслуша докладваното

от съдия

АЛЕКСАНДРОВА

по адм.д. № 2089/2012г. за да се произнесе, взе предвид следното:

 

Производството е по реда на чл.156 и следващите от ДОПК.

            Жалбоподателят „ХАДЖИЗЛАТЕВ” ООД с ЕИК ***, с адрес на управление ***, представлявано от З.П.Х. – управител, е оспорил ревизионен акт № 021200275/31.05.2012г. издаден от ТД на НАП Бургас, ИРМ Сливен, в частта, в която е потвърден с решение № 342/10.09.2012г. на директора на Дирекция „ОУИ” Бургас. Жалбоподателят твърди, че оспорения ревизионен акт е незаконосъобразен и иска да бъде отменен, в частта, в която са потвърдени задължения по ЗДДС и ЗКПО.

В съдебно заседание жалбоподателят, чрез представител по пълномощие, поддържа жалбата, ангажира доказателства и пледира за отмяна на оспорения ревизионен акт. Претендира присъждане на разноски. Представя писмени бележки.

Ответникът, чрез процесуалния си представител, оспорва жалбата и иска да бъде отхвърлена като неоснователна. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Съдът като прецени събраните по делото доказателства, доводите и възраженията на страните намира следното:

Жалбата е подадена от надлежно легитимирано лице, в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, поради което е процесуално допустима за разглеждане. Разгледана по същество е частично основателна.

            Със заповед за възлагане на ревизия №1200035/06.01.2012г. изменена със заповед №1200275/16.02.2012г. издадена от началник сектор в дирекция „Контрол” при ТД на НАП Бургас е възложена ревизия на жалбоподателя с обхват по видове задължения и периоди както следва: корпоративен данък за периода 26.02.2007г. – 31.12.2010г.; данък по чл.194–204 от ЗКПО за периода 26.02.2007г. – 31.12.2010г.; ДДС за периода 02.04.2007г. – 30.09.2011г.; вноски за ДОО за наетите лица, вноски за здравно осигуряване на наетите лица, вноски за ДЗПО за УПФ на наетите лица и вноски за ДЗПО за професионален пенсионен фонд за периода 26.02.2007г. – 30.09.2011г. и вноски за фонд „Гарантирани вземания на работници и служители по несъстоятелност” за периода 26.02.2007г. – 31.12.2010г.

            Резултатите от ревизията са обективирани в доклад по чл.117 от ДОПК №1200275/30.05.2012г. Ревизионен акт №021200275/31.05.2012г. е издаден от орган по приходите, оправомощен със заповед № К-1200275/02.04.2012г. Ревизионният акт е обжалван пред директора на Дирекция „ОУИ”, който не е приел наведените в жалбата възражения за основателни и е потвърдил обжалвания ревизионен акт в частта, в която е оспорен, с изключение на определените със същия акт лихви за авансови вноски за корпоративен данък за периода 2009г. в размер на 1001,38лв. и за 2010г. в размер на 745,31лв.

В останалата част възраженията на жалбоподателя са били отхвърлени като неоснователни, а констатациите на ревизиращия орган са счетени за правилни.

С оглед изложеното и съобразно разпоредбата на чл.160, ал.2 от ДОПК съдът намира, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в съответната форма при спазване на процесуалните разпоредби по издаването му.

Относно приложението на материалния закон съдът намира следното:

            ПО ЗДДС

С оспорения ревизионен акт на жалбоподателя са определени задължения по ЗДДС в размер общо на 30 852,15лв., от които главница 27 298,40лв. и лихви в размер на 3 553,75лв., за данъчните периоди: м.септември и м.ноември 2010г., м.април, м.юни, и м.август 2011г. по следните фактури:

№ 109/28,09.2010г., с данъчна основа 30 230 лв. и ДДС в размер на 6 046 лв., с предмет на доставка „плащане съгласно договор от 02.09.2010г.” издадена от "Тед и Ван" ЕООД- Плевен.;

№ 1000000024/29.11.2010г, с данъчна основа 33 380,00лв. и ДДС в размер на 6 676,00лв., с предмет на доставка „съгласно договор от 01.10.2010г.",

№ 0000000129/ 24.06.2011г., с данъчна основа 8 410 лв. и ДДС в размер на 1 682,00лв., с предмет на доставка „плащане по договор" и

№ 0000000131 27.06.2011г, с данъчна основа 11 774 лв. и ДДС в размер на 2 354,80лв., с предмет на доставка „плащане по договор" всички издадени отЕврострой 09" ЕООД-София;

№ 0000000013/19.04.2012г, с данъчна основа 12 000 лв. и ДДС 2 400 лв., с предмет на доставка „плащане съгласно договор и приемно предавателен протокол",

№ 0000000014/25.04.2012г, с данъчна основа 10 000 лв. и ДДС 2 000 лв., с предмет на доставка „плащане съгласно договор и приемно-предавателен протокол",

№ 0000000020/12.06.2012г, с данъчна основа 7 182 лв. и ДДС 1 436,40лв., с предмет на доставка „плащане съгласно договор и приемно-предавателен протокол",

№ 0000000029/24.08.2012г., с данъчна основа 11 517 лв., начислен ДДС 2 303,40лв. и предмет на доставка „плащане по договор от 22.07.2011г. и протокол 1" и

№ 0000000031/31.08.2012г, с данъчна основа 11 999 лв., ДДС в размер на 2 399,80лв. и предмет на доставка „плащане по договор от 22.07.2011г, съгласно протокол 2", всички издадени от "ФМ Комерс 2010" ЕООД- Плевен.

Определените задължения произтичат от отказано право на данъчен кредит по изброените фактури на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС.

Извършени са насрещни проверки на тримата доставчици в хода на ревизията. Всички са представили на приходния орган документи, съобразно отправеното искане. Ревизиращият орган е описал представените от доставчиците доказателства в ревизионния доклад на л.102 и сл. от делото. Въпреки представените доказателства (договори, приемно-предавателни протоколи за материали, протоколи обр.19, количествено-стойностни сметки и др.), приходния орган е приел, че те не отразяват реално извършени доставки на услуги по смисъла на чл.9 от ЗДДС от тримата доставчици. Органът е счел, че доставчиците не са представили годни доказателства, които да установяват реалното извършване на изследваните доставки. Двама от доставчиците – „Тед и Ван” ЕООД и „Еврострой 09” ЕООД се представляват от едно и също лице – Г.М.Г. – факт, който ревизиращия орган отбелязва при мотивирането си защо счита, че доставките не са реално осъществени. Освен това, според приходния орган, аргумент в тази насока са още фактите, че тези две дружества са с прекратена регистрация по ЗДДС по инициатива на органа на приходите и при насрещна проверка „Еврострой 09” ЕООД не е открит на адреса за кореспонденция, а изпратеното до същото лице съобщение по реда на чл.32 от ДОПК е върнато с отбелязване върху обратната разписка „непознат”, но впоследствие искането за представяне на доказателства от същия субект е било връчено на представляващия Г.М.Г..

Ревизиращият орган е посочил още, че представените от доставчиците доказателства са оформени еднотипно, което според органа води до извода, че техния източник е един същ. Според ревизиращия орган представените договори също не са надежден източник на доказателства, защото са с бланкетна форма и съдържат само общи клаузи, липсват данни за вида и количеството СМР, които следва да изпълнят доставчиците. Представените разпечатки от протоколи обр.19 и количествено-стойностните сметки имат същия белег, според приходния орган – еднотипни са. Според ответникът след като се твърди, че предмет на договорните отношения между жалбоподателя и неговите доставчици е извършване на услугата СМР чрез престиране на количество труд, следва доставчиците да представят доказателства за отработените по отделните обекти от всеки един от работниците човекочасове и работни дни, за изплатените командировъчни, за горива, за транспорт на материали и работници предвид седалището на доставчиците – гр.Плевен и гр.София и местонахождението на строителните обекти – с.Остров, гр.Кнежа и гр.Бургас.

Друго основание според ревизиращия орган да бъде отказано правото на данъчен кредит е факта, че двама от работниците – Д.Т.Д. и К.М.Н. са имали сключени трудови договори, първия и при трите дружества доставчици, а втория в две от дружествата доставчици – „Тед и Ван” ООД от 20.08.2007г. и „ФМ комерс 2010” ЕООД от 01.02.2011г. На тези лица е извършена насрещна проверка, при която те са дали обяснения през съответните периоди къде са работили и какви дейности съответно са извършвали, както и какво възнаграждение са получавали. Приходният орган не е дал вяра на тези обяснения, защото лицата не са представили доказателство за полученото възнаграждение, освен това не са пояснили, как по едно и също време са работили на няколко обекти в различни дружества, нито са посочили как и от кого е било организирано транспортирането на работниците до строителните обекти и съответно престоят им в друго населено място.

След постановяване на ревизионния акт в процеса на неговото обжалване по административен ред приходния орган е извършил справка в информационната система на НАП, от която установил, че процесните трима доставчици са фактурирали доставка на стоки и услуги както към жалбоподателя, така и към други свои клиенти, като същевременно не са разполагали с нужния кадрови потенциал за всички документирани от тях доставки.

В тази връзка приходния орган привежда примери, които е изложил в решението на директора на Дирекция „ОУИ” като посочва, че за данъчен период м.10.2010г. доставчикът „Тед и Ван” ООД има назначени четири лица на трудов договор, същевременно за този период в дневника за продажби са отразени множество фактури за извършени доставки на различни търговски дружества на обща стойност 366 487,58лв., които според приходния орган доставчикът не би могъл да изпълни само с наетия от него персонал от четири лица. Освен това органът е проследил и доставчиците на доставчиците. Така е установил, че единствен доставчик на „Тен и Ван” ООД е „Мони Ив” ЕООД, което дружество също е декларирало множество продажби на услуги, без да разполага с какъв да е трудов ресурс за същия перод м.09.2010г. Този предходен доставчик е посочил в дневника си за покупки фактури за получени услуги само от „Микро строй” ЕООД. В дневника за продажби на последно дружество за същия период м.09.2010г. липсват фактури, издадени на „Мони Ив” ЕООД. Това според приходния орган още веднъж обосновава извода, че липсват доказателства за съпричасността на доставчика „Тед и Ван” ООД към изпълнението на фактурираните от него процесни доставки на услугата „СМР” по договор сключен с „ХАДЖИЗЛАТЕВ” ООД от 02.09.2010г.

При същата проверка в информационната система на НАП по отношение доставчика „Еврострой 09” ЕООД е установено, че за периода 30.08.2010г. – 09.11.2011г. е назначил по трудов договор пет лица. За данъчни периоди м.11.2010г. и м.07.2011г., когато са издадени процесните фактури, в дневниците за продажби доставчикът е отразил фактури за извършени доставки на услуги на обща стойност 136 193,46лв. към различни получатели, в т.ч. и жалбоподателя, които според приходния орган не би могъл да изпълни с наличния си трудов ресурс от 5 лица. Установено е при проверка в информационната система на НАП за предходните доставчици, че за данъчен период м.11.2010г. единствен доставчик на „Еврострой 09” ЕООД е „Микро строй” ЕООД, който търговец също е декларирал множество продажби на услуги към различни клиенти. На дружеството „Микро строй” ЕООД единствен доставчик за този период е „Козмо БГ” ЕООД, който не разполага с никакъв персонал и е с прекратена регистрация считано от 26.11.2010г.

По идентичен начин с предишния доставчик отново в дневника за продажби на „Козмо БГ” ЕООД за данъчен период м.11.2010г. не са отразени фактури към „Микро строй” ЕООД, както и такива фактури, които са посочени в дневника за покупки на „Микро строй” ЕООД.

ПРАВНИ ИЗВОДИ.

Доставчикът „Тед и Ван” ЕООД е издал фактура № 109/28.09.2010г. (л.352), по която в ревизионното производство е отказано право на данъчен кредит в размер на 6 046 лв. Предметът на фактурата е плащане съгласно договор от 02.09.2010г., към фактурата е издаден касов бон.

По делото е представен договор от 02.09.2010г. сключен между жалбоподателя като възложител и доставчика като изпълнител, по силата на който последния се е задължил да извърши строително-монтажни работи на складова база, намираща се в с.Остров, описани по количество и стойност в приложение №1 към договора, за общата сума от 30 230 лв. без ДДС. Приложената към договора количествено-стойностна сметка сочи, че изпълнителя се е задължил да извърши демонтаж на ферми и столици в размер на 54 500 кг, нанасяне на ръждопреобразовател един слой в размер на 2 400 кв.м, нанасяне на грунд един слой в размер на 2 600 кв.м и почистване на складовата база, като всички дейности в договорения обем са на обща стойност 30 230 лв. без ДДС (л.358 до 361). Представен е протокол за установяване завършването и за заплащане на натурални видове строителни и монтажни работи към 28.09.2010г. подписан между изпълнителя „Тед и Ван” ЕООД и възложителя „ХАДЖИЗЛАТЕВ” ООД относно ремонт на складова база с.Остров, в който са описани същите строителни дейности по вид и количество, които са договорени съгласно приложението към сключения договор (л.362).

По делото е представен още договор от 18.08.2010г. сключен между „Колендро” ЕООД, в качеството на възложител и жалбоподателя, в качеството на изпълнител, по силата на който последния се е задължил да извърши СМР по количество и стойност съгласно приложение към договора на строителен обект „хале с. Остров”. Приложението представлява количествено-стойностна сметка, в която са описани осем различни вида строително-монтажни дейности, между които са строително-монтажните дейности, които впоследствие жалбоподателя е възложил на доставчика „Тед и Ван” ЕООД да извърши – демонтаж на ферми и столици в размер на 54 500 кг, нанасяне на ръждопреобразовател един слой в размер на 2 400 кв.м, нанасяне на грунд един слой в размер на 2 600 кв.м (л.353 до л.356). Представен е още и протокол за установяване завършването и заплащането на натурални видове СМР към 05.11.2011г., с който са отчетени извършените от изпълнителя „ХАДЖИЗЛАТЕВ” ООД СМР услуги между които и процесните описани по-горе.

Съдът счита, че изводите на ревизиращия орган относно тази доставка са необосновани. Налице е сключен договор между доставчика и получателя по доставката. Необосновано е схващането на ответника, че договора е бланкетен и съдържа общи клаузи, липсват данни за вида и количествата СМР. Практиката показва, че в повечето случаи конкретните видове СМР, които се договарят да бъдат извършени са описани в приложение към договорите, както е в конкретния случай. В тези приложения са описани детайлно по видове дейности и по количество договорените между страните услуги, посочена е тяхната единична цена и крайна такава. По делото е представен и протокол, с който изпълнителя „Тед и Ван” ЕООД е отчел извършените от него строителни услуги. От останалите доказателства, представени по повод тази фактура се установява, че преди да сключи договор с процесния доставчик, жалбоподателя е сключил договор, в качеството си на изпълнител, с друг субект, който по договора е възложител, като жалбоподателя се е задължил да извърши различни видове строително-монтажни дейности на същия обект, на който такива дейности впоследствие е извършвал и неговия доставчик. В договорените между жалбоподателя, като изпълнител, и неговия възложител строителни дейности са включени по вид и количество същите дейности, които впоследствие жалбоподателя е превъзложил на своя доставчик. Представени са и доказателства, че жалбоподателя като изпълнител по договора от 18.08.2010г., впоследствие е отчел договорените услуги. Налице е съответствие между времето, когато жалбоподателя като получател по процесната доставка е приел нейното извършване – протокол от 28.09.2010г.(л.362) и времето, когато жалбоподателя като изпълнител е отчел на своя възложител всички извършени СМР на същия обект, в т.ч. и тези които е превъзложил на доставчика „Тед и Ван” ЕООД – протокол от 05.11.2010г. (л.357).

Според приетата по делото съдебно-икономическа експертиза процесната фактура е платена в брой и е осчетоводена при жалбоподателя като разходи за външни услуги по дебита на сметка 602. Вещото лице е проследило и издадените от жалбоподателя на „Колендро” ЕООД фактури във връзка със сключения между тях договор за ремонт на складова база с.Остров. Доставчикът „Тед и Ван” ЕООД е отразил в дневника за продажби и в справката декларация по ЗДДС процесната фактура. ДДС е начислен съгласно изискванията на чл.86 от ЗДДС. Установено е, че дружеството доставчик има наети на трудов договор четири лица, отразило е прихода по издадените фактури във финансовия си резултат и е начислило ДДС като задължение към бюджета. Процесната фактура съдържа всички реквизити изискуеми съгласно чл.114 от ЗДДС, включена е в отчетните регистри по чл.124 от същия закон.

С доставчикът „Еврострой 09” ЕООД жалбоподателят е сключил договор от 01.10.2010г., по силата на който доставчикът като изпълнител е приел да извърши СМР на обект складова база с.Остров, съгласно приложената към договора количествено-стойностна сметка, от която се установява, че става въпрос за монтаж на ферми и столици в размер на 54 500 кг и монтаж на ламарина Т35/207 в размер на 3 300 кв.м на обща стойност 33 380 лв. без ДДС. Предмет на фактура №24/29.11.2010г. е „съгласно договор от 01.10.2010г.” Извършената строителна дейност по този договор е отчетена с протокол от 05.11.2010г. подписан между възложителя „ХАДЖИЗЛАТЕВ” ООД и „Еврострой 09” ЕООД, в който са описани същите строителни дейности по вид и количество, както договорените (л.364 до 369). Същите дейности са били договорени с договора от 18.08.2010г. сключен между жалбоподателя като изпълнител и „Колендро” ЕООД съгласно количествено-стойностна сметка към него (л.356) в т.4 и 5 и са отчетени като извършени с протокол от 05.11.2010г.

Отново е налице съответствие между строителните дейности, които жалбоподателя е приел да изпълни по договора сключен с неговия възложител „Колендро” ЕООД и строителните дейности платени с процесната фактура, които е изпълнил доставчика „Еврострой 09” ЕООД.

В хода на ревизията е отказан данъчен кредит и по фактури №129/24.06.2011г. в размер на 1 682 лв. и №131/27.06.2011г. с отказан данъчен кредит в размер на 2 354,80 лв. По двете фактури предмета е плащане по договор. По делото е представен въпросния договор сключен на 09.06.2011г. между „ХАДЖИЗЛАТЕВ” ООД като възложител и „Еврострой 09” ЕООД като изпълнител (л.396 и сл.), по силата на който последния се е съгласил да извърши СМР на обект „ремонт халета с.Остров”, според приложената към договора количествено-стойностна сметка. Според тази сметка (л.399) договорът е сключен за извършване на демонтаж на стара ламарина в размер на 4 250 кв.м и монтаж на нова ЛТ42 0.6 мм RAL3042 в същото количество. Представени са два протокола за установяване завършването и заплащането на натурални видове СМР. Първият от 24.06.2011г., когато е издадена и фактура №129. С този протокол е отчетено извършването на демонтаж на стара ламарина в количеството, в което е договорено, за сумата от 8 410лв. без ДДС, каквато е данъчната основа по фактурата. С втория протокол съставен на 27.06.2011г., когато е издадена и фактура №131, е отчетено извършването на монтаж на нова ламарина ЛТ42 0.6 мм RAL3042, в договорения размер, за сумата от 11 774лв. без ДДС, каквато е данъчната основа по фактура №131.(л.400 и 401). Всички тези СМР са извършени на базата в с.Остров. Към тези фактури е представен договор от 08.06.2011г. (л.402 и сл.) сключен между „Колендро” ЕООД като възложител и жалбоподателя като изпълнител относно извършването на СМР на покриви на два броя халета в с.Остров, описани в приложение към договора. В това приложение (л.405) са описани и пет различни вида СМР, между които демонтаж на стара ламарина и монтаж на нова ламарина ЛТ42 0.6 мм RAL3042.

Според съдебно-икономическата експертиза плащането на фактурите и извършено в брой. Те са осчетоводени при жалбоподателя като разходи за външни услуги по дебита на сметка 602. Доставчикът „ЕВРОСТРОЙ 09” ЕООД е отразил в дневника за продажби и в справката-декларация по ЗДДС посочените фактури издадени на жалбоподателя. ДДС е начислен според изискванията на чл.86 от ЗДДС. Дружеството е отразило прихода по издадените фактури във финансовия си резултат и е начислило ДДС като задължение към бюджета. Установено е още, че през процесните периоди доставчика „ЕВРОСТРОЙ 09” ЕООД е имал наети на трудов договор пет лица.

Жалбоподателят и доставчикът „ФМ КОМЕРС 2010” ЕООД са сключили договор на 14.03.2011г. (л.386 и сл.), по силата на който доставчикът като изпълнител е приел да извърши СМР на обект „Джъмбо” гр.Бургас съгласно приложената към договора количествено-стойностна сметка (л.389). Според тази сметка строителната услуга, която е възложена на доставчика е монтаж на високопрофилна покривна ламарина в размер на 11 000 кв.м за общата сума 22 000 лв. без ДДС. Извършването на тази строителна услуга е отчетено с два протокола за установяване завършването и заплащането на натурални видове СМР (л.390-391). С първия протокол от 19.04.2011г. е отчетено монтирането на високопрофилна покривна ламарина в размер на 6 000 кв.м за сумата от 12 000 лв., каквато е и данъчната основа по фактура №13/19.04.2011г. Вторият протокол от 25.04.2011г. удостоверява отчитането на монтираната високопрофилна ламарина в размер на 5 000 кв.м за сумата от 10 000 лв. без ДДС, каквато е данъчната основа по фактура №14/25.04.2011г.

По делото е представен договор сключен между жалбоподателя, в качеството на подизпълнител и „СИЕНИТ ИНВЕСТ” ООД, в качеството на главен изпълнител от 02.03.2011г., по силата на който главния изпълнител е възложил на подизпълнителя да извърши СМР на обект „Магазин Джъмбо Бургас” съгласно количествена сметка по приложение №1 от договора (л.373 – 379). В количествената сметка към договора са описани три различни вида СМР, между които монтаж на високопрофилна ламарина на покрив в размер на 13 000 кв.м общо.

Съдебно икономическата експертиза е отразила в заключението си издадените от жалбоподателя като подизпълнител фактури на главния изпълнител „СИЕНИТ ИНВЕСТ” ООД.

Фактура №20/12.06.2011г. издадена от доставчика „ФМ КОМЕРС 2010” ЕООД има за предмет плащане по договор съгласно протокол. От събраните по делото доказателства се установява, че тя е издадена във връзка с изпълнението на сключен между жалбоподателя и този доставчик договор от 20.05.2011г. (л.412 и сл.), по силата на който доставчикът като изпълнител по договора е приел да демонтира и да монтира нови улуци на покриви на три халета в гр.Кнежа съгласно количествено-стойностна сметка по приложение №1 към договора. В тази сметка (л.415) са описани 4 вида строителни дейности за обща сума без ДДС 7 182 лв., каквато е и данъчната основа по фактурата. По делото е представен протокол с който страните по договора са отчели извършването на услугата (л.416) на 12.06.2011г., когато е издадена и фактура №20.

Обектът в с.Кнежа е възложен на жалбоподателя от възложителя „КОЛЕНДРО” ЕООД по силата на договор сключен на 18.05.2011г. (л.407 и сл.). Според количествено-стойностната сметка към договора част от строителните дейности, които следва да извърши жалбоподателя съвпадат със строителните дейности, които той е превъзложил на „ФМ КОМЕРС 2010” ЕООД съгласно договора сключен между тях на 20.05.2011г.

            Вещото лице по съдебно-икономическата експертиза е посочило, че във връзка с изпълнението на своите задължения по този договор настоящия жалбоподател е издал фактура на своя възложител „КОЛЕНДРО” ЕООД, която е описана подробно в икономическата експертиза.

Последните две фактури издадени от този доставчик съответно №29/24.08.2011г. и №30/31.08.2011г. имат за предмет плащане по договор от 22.07.2011г. Въпросният договор е сключен между жалбоподателя и доставчика „ФМ КОМЕРС 2010” ЕООД, по силата на който доставчикът се е съгласил да извърши СМР на покриви на халета в гр.Кнежа съгласно приложената към договора количествено-стойностна сметка (л.424 до 427) за общата сума от 23 516лв. без ДДС. Изпълнението на възложените строителни услуги е отчетено с два протокола за установяване завършването и заплащането на натурални видове СМР – първия протокол №1 от 24.08.2011г. (л.428) отчита извършването на част от обема на възложената строителна услуга за сумата от 11 517лв., каквато е данъчната основа по фактура №29. Вторият протокол №2 от 31.08.2011г. (л.429) отчита остатъка от извършените строителни дейности за сумата от 11 999 лв., колкото е данъчната основа по фактура №31. Във връзка с тези фактури е представен договор от 21.07.2011г. сключен между „КОЛЕНДРО” ЕООД и настоящия жалбоподател, по силата на който жалбоподателя в качеството на изпълнител по договора е приел да извърши СМР на покриви на халета в гр.Кнежа съгласно количествено-стойностна сметка, неразделна част от договора (л.430 до 433). В тази количествено-стойностна сметка са описани множество строителни дейности, между които и строителните дейности превъзложени от „ХАДЖИЗЛАТЕВ” ООД на „ФМ КОМЕРС 2010” ЕООД по силата на договора сключен между тях на следващия ден.

По делото няма спор между страните, че процесните фактури отговарят на изискванията на Закона за счетоводството и съдържат всички реквизити на чл.114 от ЗДДС. Не е спорно и обстоятелството, че фактурите са включени в отчетните регистри по чл.124 от ЗДДС за съответния данъчен период, както от процесните доставчици, така и от жалбоподателя.

Предмет на доставките по описаните фактури издадени от тримата доставчици е извършването на различни видове СМР. По делото е установено, че строежите, на които са вложени строителните услуги съществуват и такива видове строителни услуги са извършвани по повод ремонт или реконструкция на въпросните строителни обекти. Самият ревизиращ орган също не спори, че строителните услуги са извършени. Установено е каква е правната връзка между жалбоподателя, който е получател по процесните доставки и строителните обекти, където въпросните строителни услуги са влагани. Представени са доказателства за това, че такива по вид и количество строителни услуги са били възложени на настоящия жалбоподател от други лица и в последствие част от тези строителни дейности жалбоподателя е превъзложил на процесните доставчици.

Мотивите, с които ревизиращия орган е отказал право на данъчен кредит според съда са изцяло необосновани. Първият мотив на органа е, че двама от доставчиците имат едно и също лице, което ги представлява. Този факт не е спорен, но от него въобще не следва извода, че доставките не са реално осъществени, защото няма нищо неправомерно жалбоподателя да е наел доставчици - търговски дружества, чиито законен представител е едно и също физическо лице.

С оглед липсата на законови предпоставки и предвид практиката на съда на Европейския съюз следващия аргумент на ревизиращия орган, а именно, че доставчика „ЕВРОСТРОЙ 09” ЕООД не е открит на адреса за кореспонденция, изпратено му е съобщение по реда на чл.32 от ДОПК, което се е върнало с отбелязване непознат, а впоследствие се е явило лицето Г.М.Г., не обосновава извод за липса на реалност на доставките.

На следващо място ревизиращия орган приема, че представените от доставчиците доказателства са оформени еднотипно, което също според него навежда на извода за липса на реалност. Еднотипността на документите, т.е. обстоятелството че са оформени с един и същ шрифт и с близък или еднакъв текст, според съда не може да доведе до никакво съмнение, което да има връзка с доставките, които те удостоверяват. Този извод е лишен от правна логика, освен това във всички така еднотипно оформени документи, една от страните винаги е една и съща, това е жалбоподателя „ХАДЖИЗЛАТЕВ” ООД. След като страната е една и съща е напълно възможно технически тя да оформя документите преди подписването им и затова те да изглеждат еднакво. Съдът счита, че не е разумно да се изисква едно и също лице да съставя различни по съдържание договори за възлагане на СМР и да ги изготвя в различни шрифтове само за да бъдат те по-убедителни доказателства при евентуална проверка от приходния орган.

Необоснован е мотива на приходния орган, който касае липсата на доказателства за транспорт на материали, тъй като материалите за извършването на процесните СМР-та не са ангажимент на доставчиците и на жалбоподателя, а на основните възложители, т.е. нито доставчиците, нито жалбоподателя могат да разполагат с доказателства за транспортирането на тези материали, както и с други доказателства за тяхното закупуване, осчетоводяване и т.н.

Според съда доставчиците са разполагали с достатъчно количество наета работна ръка за да извършат строителните услуги, които са процесни по делото. В тази връзка съдът счита, че твърдението за обратното на приходния орган е изложено формално и не се подкрепя от доказателствата. Органът не е събрал доказателства, от които да се установява колко лица могат да извършат за съответното време тези строителни услуги. Преценил е формално, че наетите по трудов договор при доставчиците лица не са в състояние да ги извършат, без да се е обосновал защо счита, че този извод е правилен. По делото е установено, че всеки от доставчиците има наети на трудов договор лица, а строителните услуги които те са извършили са от такъв вид и обем, за който не се изискват голямо количество наети на трудов договор строителни работници.

Приходният орган обстойно е обсъдил трудовия статус на двама от наетите лица, а именно Д.Т.Д. и К.М.Н., за които се установява, че са имали сключени трудови договори, първия с всички доставчици, а втория с двама от доставчиците. При насрещната проверка, извършена на тези лица те са дали обяснения, които кореспондират с останалите събрани по делото доказателства, като са посочили, кога, на кой обект са работили и от кой са били наети за този обект. Обстоятелството, че лицата са имали повече от един сключен трудови договори е възможно да обосновава нарушение на Кодекса на труда, касаещо спазването на междудневната почивка, но този факт според съда няма никакво отношение към реалността на доставки на строителни услуги, защото доставяните от процесните доставчици услуги са извършвани през различни периоди от време – „ТЕД и ВАН” ЕООД е доставял услугата през м.септември 2010г., „ЕВРОСТРОЙ 09” ЕООД е доставял услугата през м.ноември 2010г. и м.юни 2011г., а „ФМ КОМЕРС 2010” ЕООД е доставял услуги през м.април 2011г. и м.август 2011г. Отделно от това по делото е установено, че договорът на Даниел Дамянов с „ТЕД и ВАН” ЕООД е прекратен считано от 01.01.2011г., но информацията за това не е обработена в НАП, видно от издадената от тях справка за приети и отхвърлени уведомления по чл. 62, ал.4 от КТ, както и от заверената трудова книжка на това лице, които са представени по делото.

Останалите аргументи на приходния орган касаят взаимоотношения на доставчиците с техни предходни доставчици – факти, които нямат правно значение за спора. Всички обстоятелства, които касаят доставчиците и техните възможности да докажат с надлежни документи реалността на предоставените от тях строителни услуги, в т.ч. и наличието или липсата на кадрова обезпеченост не могат да обосноват извод, че доставките не са извършени.

Разпоредбата на чл.68, ал.1, т.1 от ЗДДС регламентира, че данъчния кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения за получения от него стоки или услуги по облагаема доставка. Съгласно чл.113 от същия закон задължение на доставчика е да издаде фактури за извършените доставки, които да съдържат реквизитите, изискуеми според чл.114 от ЗДДС. Анализът на тези разпоредби води до извода, че за да възникне право на данъчен кредит получателя по доставката трябва да притежава валиден документ, който да удостоверява извършването й така, че да може да се направи извод, че получената стока и услуга е облагаема доставка. Отделно от това следва да не са налице изискванията визирани в разпоредбата на чл.70 от ЗДДС.

В конкретния случай, с оглед естеството на доставките – строителни услуги, в хода на ревизионното производство жалбоподателя е представил достатъчно доказателства, които, предвид предмета на доставката следва и е редно да се намират у него и посредством които може да се докаже получаването на тези доставки, за които са издадени процесните фактури. По делото се съдържат доказателства, установяващи и къде са вложени получените строителни услуги.

Фактите по настоящия спор, относно приложението на ЗДДС са относими към тези в решение 21 юни 2012г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, както и решение от 6 декември 2012г. по дело С-285/11 на Съда на Европейския съюз. В тези решения е посочено, че нормите на директива 2006/112/ЕО не допускат национална практика, съгласно която данъчния орган да може да откаже да признае на данъчно задължено лице право на приспадане на ДДС, на който е лице платец, дължимия или платен данък за предоставената услуга, поради това, че издателят на фактурата или някой от неговите доставчици е извършил нарушения без самия ревизиращ орган да доказва, въз основа на обективни данни, че въпросното данъчно лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане е част от данъчна измама, извършена от посочения издател на фактурата или от друг субект по веригата.

Според Съда на Европейския съюз, доколкото отказа да се признае право на приспадане на данъчен кредит е изключение от основния принцип, какъвто се явява правото на приспадане, данъчният орган трябва надлежно да установи с обективни обстоятелства, въз основа на които може да се заключи, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава това право на приспадане, е данъчна измама. Относно конкретните доставки, данъчния орган не е ангажирал никакви доказателства, въз основа на които може да се направи извод за наличието на данъчна измама, извършена от кой да е от доставчиците, още по-малко, че са налице такива обстоятелства, според които може да се изключи възможността жалбоподателят да не е знаел за тази данъчна измама, което от своя страна да обоснове законосъобразност на отказа за признаване на право на данъчен кредит. Настоящият жалбоподател в хода на ревизионното производство е представил всички доказателства, които според естеството на доставката следва да се намират у него и да удостоверят реалното й извършване.  

Не може правото на данъчен кредит да бъде отказано защото ревизиращия орган е счел, че доставчиците не притежават кадрова и/или техническа обезпеченост за извършване на процесните доставки, още по-малко следва да се отказва право на данъчен кредит защото документите, с които жалбоподателя се домогва да установи реалното извършване на доставките са оформени еднотипно или защото част от доставчиците имат един и същи представител. Според посочените решения на Съда на Европейския съюз изводите за липса на реалност на доставката не могат да се формират върху съмнения възникнали у приходния орган, въз основа на които той предполага, че доставчикът е недобросъвестен. Нещо повече, дори когато при извършване на проверка се констатират данни за евентуални нарушения или измама, ревизиращия орган може да откаже да признае право на данъчен кредит на ревизираното лице само, ако установи според обстоятелствата, че това лице е било в състояние, след като положи необходими усилия в рамките на добрата търговска практика и е могло да се убеди, че с действията си доставчикът му цели да извърши данъчна измама, но въпреки това е взело решение да сключи съответната сделка със знанието, че с това си поведение способства за извършването на измама. В настоящия случай не са установени такива обстоятелства от приходния орган и не са ангажирани от него такива доказателства, не само за извършването на каквато й да е данъчна измама или друго нарушение на данъчното законодателство, но и такива, които да индикират недобросъвестност от страна на жалбоподателя, както с оглед изпълнение на задължението му спрямо доставчика му, така и с оглед поведението му спрямо ревизиращия орган.

Действително няма никакво съмнение, че освен формалните изисквания на закона свързани със съставянето на съответните данъчни документи и отразяването в регистрите по чл.124 от ЗДДС, следва при всички случаи доставката да е реално осъществена за да се признае право на данъчен кредит. Доказването обаче на обратното е изцяло в тежест на ревизиращия орган (с оглед липсата на приложение на особения ред за облагане по чл. 122 и сл. от ДОПК), а посочените решения на Съда на Европейския съюз недвусмислено и еднозначно указват, че правото на данъчен кредит не може да се обвързва с поведението на доставчиците и да се преценява в зависимост от това дали самите доставчици са постъпвали правосъобразно, дали са представили всички нужни доказателства и т.н. По тази причина настоящия съдебен състав счита, че оспорената реалност на доставката следва да се установи, в случаите когато доставчиците или техните предходни доставчици не могат да бъдат намерени или ако са намерени в хода на насрещната проверка, но не представят достатъчно доказателства, от ревизираното лице като се вземе предвид предмета и естеството на самата доставка и въз основа на това се направи извод какви доказателства писмени или други е възможно да се намират у това лице. Също така следва да се държи сметка и за законовите лостове, с които това лице разполага за да изисква от своите доставчици съответни доказателства за кадрова, техническа или друга обезпеченост за извършването на доставката.

По тези съображения съдът счита, че правото на данъчен кредит по описаните по-горе фактури издадени от посочените трима доставчици е отказано в противоречие с материалния закон, поради което в тази част ревизионния акт следва да бъде отменен.

ПО ЗКПО

Установеното с ревизията задължение за корпоративен данък за данъчни периоди 2007, 2008 и 2009г. произтича от три различни основания.

1.На дружеството жалбоподател са установени задължения за плащане на лихви поради обстоятелството, че същото не е правило тримесечни авансови вноски, каквито според ревизиращия орган е било длъжно да прави. За 2007г. е установено в хода на ревизията, че дружеството е следвало за третото тримесечие да направи тримесечна авансова вноска, а за невнасянето й в срока по чл.90, ал.2 от ЗКПО ревизията е определила дължима лихва в размер на 313,75лв. За първото и второто тримесечие, според ревизиращия орган дружеството е било с финансов резултат финансова загуба и е отпаднало задължението му за такива вноски.

За 2008г. на основание чл.84 от ЗКПО жалбоподателя е бил длъжен да прави месечни авансови вноски. Установено е, че от м.април до края на годината дружеството е внасяло тези вноски, но за м.април авансовата вноска не е била определена правилно, тъй като не са били спазени изискванията на чл.86, ал.2 от ЗКПО. Същевременно е констатирано, че някои от следващите месечни вноски не са внасяни в законоустановения срок, поради което за този период е определена лихва в размер на 379,16лв.

За 2009г. ревизираното дружество е имало задължения да прави месечни авансови вноски. Установено е в хода на ревизията, че за м.януари дължимата вноска е навременно депозирана, а за периода от 01.02. до 31.12.2009г. дружеството не е внасяло месечни вноски. На основание чл.88, ал.1 от ЗКПО на 08.05.2009г. жалбоподателя е подал декларация за намаляване на месечните вноски, в която е посочил, че до края на годината няма да прави месечни авансови вноски. Приходният орган е приел, че жалбоподателят, чрез декларацията се е освободил от внасянето на месечни вноски за периода от 01.05. до 31.12.2009г. тъй като съгласно чл.88, ал.2 от ЗКПО намаляването на авансовите вноски се ползва след подаването на декларацията, която в конкретния случай е подадена през м.май. По тази причина с ревизията са определени лихви в размер на 1 033,38лв. за невнасянето на месечните вноски за периода до 30.04.2009г.

Изводите на приходния орган съдът намира за правилни. По делото няма спор относно установените факти, касаещи дължимостта на авансовите вноски, както и не е спорно, че те не са платени в изискуемия срок, поради което правилно са определени дължими лихви за закъснение в размерите, посочени в решението на решаващия орган – директора на Дирекция „ОУИ”. В жалбата сезирала съда не се съдържат конкретни възражения, касаещи тази констатация, но толкова, доколкото жалбата е насочена против ревизионния акт в частта, в която е потвърден от решаващия орган, съдът намери за нужно да обсъди и тези констатации, тъй като счита, че те са обхванати от потвърдителната част на ревизионния акт и в този смисъл се оспорват от жалбоподателя с петитума на жалбата.

2. На основание чл.26, т.2 от ЗКПО е увеличен финансовия резултат за 2010г. с разходите, документирани във фактура № 109/28.09.2010г. издадена от „Тед и Ван” ЕООД в размер на 30 230 лв. и фактура №24/29.11.2010г. издадена от „Еврострой 09” ЕООД в размер на 33 380 лв. Приходният орган е приел, че тези фактури са без доказателствена сила, тъй като отразените в тях доставки не са реално осъществени.

Разпоредбата на чл.26, т.2 от ЗКПО предвижда, че не се признават за данъчни цели разходи, които данъчно-задължените лица не могат да докажат документално по смисъла на този закон. Понятието „документална обоснованост” е дефинирано в разпоредбата на чл.10, ал.1 от ЗКПО, съгласно която счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч и отразяващ вярно стопанската операция документ.

В конкретния случай жалбоподателя притежава такъв първичен счетоводен документ – процесните фактури, към които са издадени фискални касови бележки, но ревизиращия орган е направил извод, че те са без доказателствена сила, тъй като документират доставка, която реално не е извършена.

Правните изводи, касаещи определените с ревизията данъчни задължения на това основание по ЗКПО следва да се съобразят с правните изводи на съда относно определените с ревизията задължения по ЗДДС, защото почиват на едни и същи фактически констатации. Съдът, предвид изводите, които направи относно реалността на доставките по всички процесни фактури, по които е отказано право на данъчен кредит счита, че с тяхната стойност правилно жалбоподателя е намалил финансовия си резултат за 2010г., защото обратно на твърденията на ответника, услугите по фактурите са доставени, а цената е платена от получателя. По тази причина липсва основание за увеличаване на финансовия резултат съобразно чл.26, т.2 от ЗКПО, във вр. с чл.10, ал.1 и ал.4 от този закон с разходите документирани във фактура №109/28.09.2010г. издадена от „ТЕД и ВАН” ЕООД в размер на 30 230 лв. и фактура №24/29.11.2010г. издадена от „ЕВРОСТРОЙ 09” ЕООД в размер на 33 380 лв. По тази причина ревизионния акт следва да бъде изменен в частта, в която за 2010г. е намалена декларираната данъчна загуба със сумата, представляваща сбора от разходите по посочените две фактури - данъчна загуба в размер на 246 170,50 лв. вместо определената с РА данъчна загуба в размер на 182 762,17 лв.(л.69,70).  

3.На основание чл.26, т.2 от ЗКПО приходният орган е увеличил финансовия резултат на дружеството за 2007г., 2008г. и 2009г. с размера на осчетоводените разходи за командировки.

В хода на ревизията органът е установил, че дружеството е осчетоводило разходи за командировки съответно за 2007г. в размер на 12 384 лв., за 2008г. в размер на 34 530 лв., за 2009г. в размер на 17 444 лв. и за 2010 г. в размер на 15 100лв. За доказване на извършеното командироване са били представени заповеди за командировки и разходни касови ордери (РКО), въз основа на които са били осчетоводени разходите за командировки. Ревизиращия орган е приел, че представените заповеди за командировки не са съставени съгласно изискванията на Наредбата за командировките в страната.

В чл.2 от наредбата е регламентирано, че командировките се определят в календарни дни и включват дните за изпълнението на задачата, дните на пътуването и почивните и празнични дни. В чл.19 е посочено, че на командирования, когато остава да нощува в мястото на командировката, се заплащат дневни пари за всеки ден от командировката. От ревизиращият орган, визирайки представените заповеди, е приел, че срока, за които е командировано съответното лице не съответства на броя на дните, за които е посочено, че на лицето се полагат дневни пари. Например, съгласно заповед №15/20.07.2007г. Ж.Г.Н. е командирован за период от 20.07.2007 до 31.10.2007г., т.е за 103 дни, а е посочено, че следва да му изплатени дневни пари за 74 дни.

Според чл.18 от наредбата, когато лицето е командировано за повече от един месец, може да му се разрешава един път месечно през някои от почивните дни да се завръща в мястото на постоянната си работа, като му се заплащат пътни разноски. В нормата е регламентирано, че за тези дни не се заплащат дневни пари. Според ревизиращият орган не са представени доказателства, удостоверяващи, че командированото лице се е завръщало в мястото на постоянната си работа.

Органът е приел още, че заповедите за командировка са оформени в нарушение на чл.10, ал.2 от Наредбата. В нея е регламентирано, че в заповедта за командировка задължително се отбелязва дали е ползвана служебно безплатна храна или безплатна квартира. Посочено е, че в случаите когато командировката е на обект, където няма печат, заверката се извършва само с подпис на отговорно служебно лице. Жалбоподателят твърди, че на командированите лица не са плащани квартирни пари, тъй като дружеството е заплащало ползваните от тях квартири, въз основа на издадени му фактури, но е видно, че в нито една от представените заповеди не е отбелязано, че командированите лица ще ползват безплатна квартира. Освен това, заповедите за командировка са заверяване с печати на фирми, за които не става ясно в качеството си на какви са ги заверили.

В чл.29, ал.1 от Наредбата за командировките в страната е регламентирано, че командирования е длъжен в 3-дневен срок след завръщането си от командировка да даде отчет за извършената работа. В случая всички заповеди са без попълнени отчети за извършена работа.

Според ревизиращия орган заповедите за командировки са издадени в нарушение на посочената наредба, а след като същите представляват първични счетоводни документи, въз основа на които дружеството е отчело разходи за командировки, но същевременно според органа не могат да бъдат носители на достоверна информация за регистрираната стопанска регистрация в счетоводството, тъй като не отговарят на изискванията на чл.4, ал.3 от ЗСч, то разходите за командировки не са документално обосновани съгласно изискванията на чл.10 от ЗКПО и не следва да бъдат признати за данъчни цели на основание чл.26, т.2 от ЗКПО.

Като последен аргумент ревизиращия орган е посочил, че липсват доказателства тези разходи за командировки действително да са изплатени на съответните лица, които са били командировани, защото в разходните касови ордери не е посочен номера на командировъчните заповеди, а някои касови ордери са издадени още преди да е завършила командировката.

Съдът споделя крайният резултат – увеличаване на финансовият резултата за 2007г., 2008г. и 2009г. с размера на осчетоводените разходи за командировки на основание чл.26, т.2 от ЗКПО. В нарушение на чл.29, ал.1 от Наредбата за командировките в страната всички заповеди за командировка не съдържат отчет за извършената работа от всяко от лицата, които са били командировани. Този факт обосновава извода направен от ревизиращият орган, че заповедите за командировки не могат да бъдат достоверен източник на информация за съответната счетоводна операция, тъй като те отразяват извършен разход, то той не може да бъде признат за данъчни цели. Липсата на отчет за извършената от всяко командировано лице работа не може да бъде заместен от протокола, с който дружеството е отчело на своя възложител извършената на съответният обект строителна услуга, както твърди жалбоподателят в писмените бележки. Този протокол удостоверява, че договореният обем от работа е извършен, но не посочва поименно всички наети от дружеството лица, които са извършили този обем от работа, за да се обвърже удостовереното в този протокол с отчитането на извършената от всеки командирован работа.

Останалите нарушения посочени от ревизиращият орган, според съда не обосновават извода направен от същият орган. Несъответствието на броя на дните, през които лицето е било командировано с броя на дните, за които са изплатени дневни пари би довело до такъв извод само, ако са изплатени дневни пари за повече дни от тези, през които е траяла командировката, и то само за разликата. В конкретният случай, чрез съдебно – икономическата експертиза се установи, че при наличието на такива разлики винаги броят на дните, за които са изплатени дневни пари са по-малко от дните на командировката. Примерът, който органът е дал също е такъв.

По изложените съображения РА, в частта относно определените с него задължения за корпоративен данък на последно посоченото основание се явява законосъобразен.

Мотивиран от горното и на основание чл.160 от ДОПК, съдът,

 

Р  Е  Ш  И :

 

ОТМЕНЯ ревизионен акт № 021200275/31.05.2012г. издаден от ТД на НАП Бургас, ИРМ Сливен, в частта, в която е потвърден с решение № 342/10.09.2012г. на директора на Дирекция „ОУИ” Бургас, относно определени с него задължения по ЗДДС за данъчни периоди 01.09.2010г.-30.09.2010г., 01.11.2010г.-30.11.2010г., 01.04.2011г.-30.04.2011г., 01.06.2011г.-30.06.2011г. и 01.08.2011г.-31.08.2011г.

ИЗМЕНЯ ревизионен акт № 021200275/31.05.2012г. издаден от ТД на НАП Бургас, ИРМ Сливен, в частта, в която е потвърден с решение № 342/10.09.2012г. на директора на Дирекция „ОУИ” Бургас, относно увеличаването на финансовият резултат за 2010г. с разходите, документирани във фактура № 109/28.09.2010г. издадена от „Тед и Ван” ЕООД в размер на 30 230 лв. и фактура №24/29.11.2010г. издадена от „Еврострой 09” ЕООД в размер на 33 380 лв., като определя данъчна загуба в размер на 246 170,50 лв. вместо определената с РА данъчна загуба в размер на 182 762,17 лв.

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ХАДЖИЗЛАТЕВ” ООД, ЕИК *** в останалата й част.

Решението може да се обжалва с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България, в 14 - дневен срок от съобщаването му. 

 

 

                                                                                  СЪДИЯ: